TASA MUNICIPAL. AGENTES DE RETENCIÓN. LA CONTRIBUCIÓN MUNICIPAL RESULTA INCOMPATIBLE CON EL RÉGIMEN RETENTIVO

I - Introducción

El Banco Credicoop Cooperativo Limitado (en adelante BCCL) interpuso una demanda contencioso administrativa contra la Municipalidad de Córdoba (MC), impugnando la resolución de fecha 9/3/2017 y su antecesora resolución 3445, solicitando se revoquen las mismas y se declare inaplicable a su respecto la resolución general 15/2016 y sus complementarias.

Manifiesta que el art. 1 de la resolución 240/2003 de la Secretaría de Economía y Finanzas de la MC facultó a la Dirección General de Recursos Tributarios a designar a personas físicas y jurídicas como Agentes de Retención de la Contribución que incide sobre la Actividad Comercial, Industrial y de Servicios, por las operaciones que celebrasen con sujetos que desarrollan en la Ciudad de Córdoba actividades alcanzadas por dicho Tributo; dictando la mencionada repartición, en ejercicio de tal facultad, la resolución general 15/2016 de fecha 4/4/2016, mediante la cual se designó a los Bancos enumerados en su Anexo I -entre los cuales está BCCL- como Agentes de Retención de la contribución de que se trata, a partir del 2/5/2016, por las operaciones que efectuasen con quienes en calidad de proveedores desarrollen actividades alcanzadas en la contribución mencionada.

II - Análisis de la sentencia

1. Fundamentos de BCCL

BCCL, en lo sustancial, sostuvo la ilegitimidad e inconstitucionalidad de la RG 15/2016, la que consideró como violatoria del principio de legalidad. Señaló que los agentes de retención (y percepción) son sujetos que, sin que a su respecto se haya verificado el hecho imponible, quedan obligados a pagar una obligación tributaria ajena, en virtud de un mandato legal expreso y por el hecho de mantener con el contribuyente un determinado vínculo jurídico; siendo sujetos pasivos de la relación jurídico tributaria a título ajeno, con lo cual no cabe duda de que solo pueden ser creados por disposición expresa de la ley.

Alegó también que el art. 2 del Código Tributario Municipal vigente resulta concordante con el principio de legalidad constitucional, por lo que la delegación amplia contenida en el art. 39 del mismo cuerpo luce ilegítima e inconstitucional.

BCCL agrega que en este caso el principio de legalidad se encuentra menoscabado por cuanto existió una delegación legislativa insalvablemente nula, y una resolución general que impuso de manera absolutamente ilegítima una verdadera carga pública en cabeza de las entidades bancarias, que las coloca en el polo pasivo de la relación jurídico tributaria, siendo, a su criterio un sujeto absolutamente ajeno a la configuración del hecho imponible.

El Banco consideró ilegítimo el régimen de retención cuando se trata de una tasa, ya que argumentó que el hecho imponible no está constituido únicamente por la actividad desplegada por el contribuyente, sino que principalmente se encuentra integrado por una cuestión totalmente ajena a él, relativa al servicio que debería prestar el Municipio en razón de la actividad comercial, industrial y de servicios que aquel realiza en su ámbito territorial, y además, de que el sujeto pasible de la retención posea local habilitado en la jurisdicción del MC.

Por último, añadió al debate que la tasa de que trata el caso bajo análisis, al recaer en puridad sobre los ingresos brutos, atento la sustancial analogía que se advierte en la determinación de la base imponible, se encuentra en contradicción con el Régimen de Coparticipación Federal, importando una doble imposición.

2. Contesta la Municipalidad de Córdoba

En primer lugar, la Municipalidad interpone Excepción de Incompetencia, la que fue rechazada por la Cámara Primera del Fuero.

El Municipio alegó que desarrolla los alcances de la autonomía y potestad tributaria, expresamente consagrada en la CP y la Carta Orgánica Municipal, la que fue expresamente reconocida por el Alto Tribunal Provincial. Entiende que el Municipio ha impuesto un sistema de retención que está regulado expresamente en la legislación tributaria (arts. 18, 39 y 258 del CTM), en un todo de acuerdo con la Constitución Provincial y Nacional y la Carta Orgánica Municipal; lo que echa por tierra el argumento planteado por la actora en cuanto a la falta de legalidad de su designación como agente de retención.

Expresó que el agente de retención, por estar en contacto directo con el importe que recibe, debe retraer en el momento del pago a su proveedor, la parte que le corresponde al Fisco municipal en concepto de tributo que incide sobre la actividad comercial, industrial y de servicios; lo que constituye una forma de recaudación anticipada que a su vez permite fiscalizar la correcta declaración de las bases imponibles de los contribuyentes retenidos.

Determinó también en su contesta que el régimen que BCCL atacó es el mismo que lleva adelante con relación al impuesto a los ingresos brutos en el orden provincial, solo que en el caso municipal se limita a los proveedores, a fin de que el pago anticipado generado corresponda a una operación que configura un hecho imponible para el contribuyente retenido.

Planteó gravedad institucional, ya que consideró que la admisión de la demanda dejaría al Fisco vaciado de recursos, pese a que el mismo presta efectivamente y de manera concreta e individualizada los servicios mencionados en el art. 258 del CTM, los que son solventados con los tributos que todos deben soportar para asegurar tal prestación.

3. La sentencia

Expuestos los agravios y la contestación a los mismos, la Cámara en primer lugar realizó un breve análisis sobre la exégesis gramatical de las cláusulas constitucionales, y dijo que surge de manera explícita e indubitable la voluntad del Constituyente de conferir a los Municipios el carácter de autónomos, lo que implica, en el aspecto económico y financiero, la atribución de potestades tributarias originarias en su ámbito de actuación, con la limitación de su sujeción a los principios constitucionales y a la armonización con idéntico régimen ejercido por la Provincia y el Estado Federal, en virtud de las facultades concurrentes de dichas jurisdicciones.

Por otro lado, argumentó el Tribunal que la CSJN ha conceptualizado a los agentes de retención como aquellos a los que la ley les atribuyó el deber de practicar retenciones por deudas tributarias de terceros, sobre los fondos de que disponen, cuando con su intervención se configura el presupuesto de hecho determinado por la norma legal, y los obliga a ingresar al Fisco los importes retenidos en el término y las condiciones establecidas, puesto que tal actividad se vincula con el sistema de percepción de los tributos en la misma fuente en virtud de una disposición legal que así lo ordena y atendiendo a razones de conveniencia en la política de recaudación tributaria (Cfr. “Cintafón SRL”, sentencia del 3/4/1986). De ello se deriva que solo resultan susceptibles de actuar como agentes de retención y/o percepción, quienes son parte en un acto jurídico en el cual la contraparte, por razón de dicho acto, es deudor del Fisco; con lo cual la responsabilidad por deuda ajena que prevén las legislaciones tributarias presupone una relación entre el hecho imponible y el sujeto obligado, un vínculo jurídico con el contribuyente. Y es tal relación directa con el hecho imponible nacido en cabeza del contribuyente la que justifica la responsabilidad solidaria frente al Fisco, que le atribuye la norma tributaria.

En el presente caso, el régimen instaurado por el MC lo es en relación con la Contribución que incide sobre la Actividad Comercial, Industrial y de Servicios prevista en el CTM. A partir del precedente dictado por la CSJN con fecha 23/6/2009, en autos "Recurso de hecho deducido por la actora en la causa Laboratorios Raffo SA c/Municipalidad de Córdoba", ha quedado zanjada la discusión respecto a la naturaleza jurídica de esta contribución, la que ha sido definida por el Máximo Tribunal como una “tasa” municipal.

Analizada por el Tribunal la situación fáctica sometida a decisión, no se advierte en la misma la necesaria vinculación directa entre la actora y la relación jurídica tributaria entre su proveedor o cliente con el municipio demandado, que dote de fundamento al régimen creado por el mismo.

La obligación tributaria, en el presente caso, no nace de la relación jurídica que existe entre el BCCL con el potencial contribuyente, sino que aquella depende de una actividad exclusiva de la Municipalidad, la prestación de servicios con relación al contribuyente.

En definitiva, atento a su naturaleza de “tasa” municipal, el Tribunal decide que la mencionada Contribución es incompatible con el régimen de retención instituido por el municipio para su cobro.

Es así que por todo lo expuesto, el Tribunal resuelve “Hacer lugar a la acción contencioso administrativa de plena jurisdicción interpuesta por la firma Banco Credicoop Cooperativo Limitado en contra de la Municipalidad de Córdoba, y en consecuencia, declarar la nulidad de las resoluciones 15/2016 -en lo que a la actora respecta-, 3445/2016 y proveído de fecha 9/3/2017 emanadas de la Dirección General de Recursos Tributarios de la citada Municipalidad, con costas”.

III - Nuestra opinión

La aplicación de estos regímenes de recaudación a sujetos que no revisten la condición de contribuyentes del MC implica la generación de saldos a favor que ocasionan costos financieros, que finalmente inciden en el costo de los bienes o servicios que se comercializan con el Estado municipal.

La misma problemática se observa con mayor trascendencia en los impuestos provinciales, donde la multiplicidad de regímenes ocasiona idénticos efectos, además de los costos administrativos adicionales que requiere la administración de los mismos.

En el caso bajo análisis, el BCCL está obligado a practicar la retención sin poder verificar si el sujeto retenido posee local habilitado en el ejido municipal y si recibe realmente el servicio municipal que motiva la tasa.

La permanencia de estos saldos a favor, la ausencia de normas que faciliten su restitución y el tiempo que transcurre hasta que los mismos se recuperen efectivamente, provocan una verdadera tergiversación del nacimiento del hecho imponible del tributo que se anticipa y muta desde el momento de la venta o de la prestación del servicio al momento de la retención o percepción.

Nos permitimos comparar los efectos que genera esta sentencia con aquella que comentamos en nuestra entrega anterior dictada por la Sala III de la CFed. CC. en “Transportadora Gas del Norte SA c/Gasnor SA y otro s/incumplimiento de contrato”, en la cual se obligó a la demandada (Gasnor) a reintegrar los montos retenidos en concepto de impuesto sobre los ingresos brutos por la Provincia de Tucumán.

En aquel caso, Gasnor también estaba obligada a retener en todos los casos sin poder verificar previamente si el contribuyente (Transportador Gas del Norte) debía tributar en Tucumán por la operación realizada. En los hechos, el gas se transportaba desde la Provincia del Neuquén a Buenos Aires y no existía vinculación de ningún tipo con la Provincia de Tucumán.

Esa fue la situación que la Sala III de la CFed. CC. consideró para obligar a Gasnor a reintegrar las retenciones practicadas. La misma situación se produce en la Comuna de Córdoba en los casos en que el BCCL practique una retención a un proveedor de la municipalidad que no tenga local habilitado en esa jurisdicción municipal y por tal razón no sea sujeto pasivo de la referida tasa municipal.

Celebramos la existencia de este tipo de sentencias que se enarbolan como un límite a los excesos recaudatorios que se producen cuando los regímenes de recaudación que se implementan no consideran la relación que inevitablemente debe existir entre la alícuota y la base imponible de la retención y del impuesto que se determine, sin soslayar el cumplimiento del requisito de territorialidad que gobierna tanto a los tributos municipales como a los provinciales.